第十四章 所有者權(quán)益審計

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1、單擊此處編輯母版標(biāo)題樣式,單擊此處編輯母版文本樣式,第二級,第三級,第四級,第五級,*,第十四章所有者權(quán)益審計,第一節(jié) 所有者權(quán)益審計基礎(chǔ),一、所有者權(quán)益審計的意義,二、所有者權(quán)益審計的內(nèi)容,1,、內(nèi)部控制,2,、實收資本的形成、增減變動及會計處理的真實性、合法性,3,、資本公積形成和使用的真實性、合理性和合法性。,4,、利潤分配的會計處理。盈余公積和未分配利潤的形成和增減變動的合法性、公允性。,5,、報表披露是否充分,三、審計程序特點,1,、花費較少時間,2,、需要進(jìn)行符合性測試。但直接采用詳查法進(jìn)行實質(zhì)性測試。,第一節(jié) 所有者權(quán)益審計基礎(chǔ),所有者權(quán)益審計的實質(zhì)性測試：,1,、共性程序：,1

2、,）審閱企業(yè)章程、實施細(xì)則及股東會董事會決議、記錄（注冊資本、出資方式、出資期限、年度利潤分配決議、動用盈余公積和未分配利潤的決議等）,2,）取得項目明細(xì)表,3,）查報表披露恰當(dāng)性,2,、,股本特殊程序：,1,）查股票發(fā)行，函證交易所和金融機構(gòu)發(fā)行在外的股票（查已發(fā)行股票登記簿，募股清單，銀很對賬單等表明股票發(fā)行的原始憑證）,2,）查股票發(fā)行費用會計處理,第一節(jié) 所有者權(quán)益審計基礎(chǔ),3,、,實收資本特殊程序：,1,）查出資期限、出資方式和出資限額。,2,）查投入資本真實存在,（審閱很行存款、固定資產(chǎn)、存貨、無形資產(chǎn)等賬，發(fā)現(xiàn)是否存在貸記與出資者一致的資金的記錄；對實物盤查，有無相關(guān)法律文書；增

3、減變動是否有補充合同、股東會決議等）,3,）查外幣出資的實收資本賬戶,第一節(jié) 所有者權(quán)益審計基礎(chǔ),4,、,資本公積特殊程序：,第一節(jié) 所有者權(quán)益審計基礎(chǔ),5,、盈余公積特殊程序：,1,）提?。罕壤?、項目是否完整,2,）使用：轉(zhuǎn)增資本、彌補虧損、經(jīng)特別批準(zhǔn)向股東支付股利（支付股利的支付率不能超過股票面值的,6%,）,6,、未分配利潤,1,）查以前年度損益調(diào)整轉(zhuǎn)入的正確性,2,）查“未分配 利潤”是否為全部利潤分配后結(jié)轉(zhuǎn)的,3,）查分配順序,第二節(jié) 投入資本審計,（一）股本的實質(zhì)性測試,1,、審閱公司章程、實施細(xì)則和股東大會、董事會會議記錄。（審計目標(biāo)：真實性）,核定股份和已發(fā)行股份的份數(shù)、股票面

4、值、股票收回、股票分割、認(rèn)股權(quán)證等。,2,、檢查股東是否按照公司章程、合同、協(xié)議規(guī)定的出資方式出資，各種出資方式的比例是否符合規(guī)定。（審計目標(biāo)：真實性）,3,、索取或編制股本明細(xì)表，并與有關(guān)憑證和帳目核對相符。（審計目標(biāo)：機械準(zhǔn)確性）,4,、檢查股票的發(fā)行、收回等交易活動。（審計目標(biāo)：真實性）,檢查的憑證和記錄包括：已發(fā)行股票的登記簿、向外界收回的股票、募股清單、銀行對帳單、銀行存款日記帳和總帳、股本明細(xì)帳和總帳等。,5,、函證發(fā)行在外的股票。,（審計目標(biāo)：真實性）,6,、檢查股票發(fā)行費用的會計處理。,（審計目標(biāo)：估價）,企業(yè)會計制度,規(guī)定，溢價發(fā)行股票時，各種發(fā)行費用從溢價中抵消；無溢價的，

5、或溢價不足以支付的部分，作為長期待攤費用，在不超過,2,年的期限內(nèi)平均攤銷。,7,、檢查股本是否在資產(chǎn)負(fù)債表上恰當(dāng)披露。,（審計目標(biāo)：披露）,應(yīng)披露：股票的種類、各類股本金額及股票發(fā)行的數(shù)額、每股股票的面值、本期發(fā)行的股票等。,第二節(jié) 投入資本審計,（二）實收資本的實質(zhì)性測試,1,、獲取各種背景資料。,（審計目標(biāo)：真實性）,包括：設(shè)立申請報告、可行性研究報告以及審批機關(guān)的批復(fù)；合同、協(xié)議、章程；投資者的法人資格證明或身份證明，營業(yè)執(zhí)照及會計報表；企業(yè)法人代表的任職文件和身份證明；工商部門核準(zhǔn)的“企業(yè)名稱預(yù)先核準(zhǔn)通知書”；營業(yè)執(zhí)照副本（外商投資企業(yè)）等。,2,、獲取或編制實收資本明細(xì)表，并與有關(guān)

6、原始憑證與會計記錄核對。,（審計目標(biāo)：機械準(zhǔn)確性）,第二節(jié) 投入資本審計,3,、審查出資期限和出資方式、出資額。,（審計目標(biāo)：真實性、估價）,合同出資期限：根據(jù)需要企業(yè)自行規(guī)定的出資期限，可一次出資或分次出資。,法律出資期限：法律規(guī)定的出資期限。,一次出資：自領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照起,6,個月內(nèi)足額出資；,分次出資：自領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照起,3,個月內(nèi)應(yīng)第一次出資（不低于,15%,），三年內(nèi)足額出資。,第二節(jié) 投入資本審計,貨幣資金出資,驗證依據(jù)：企業(yè)開戶銀行出具的收款憑證、銀行對帳單及銀行函證回函。,實物資產(chǎn)出資,驗證依據(jù)：實物資產(chǎn)出資清單、采購發(fā)票、資產(chǎn)評估報告、產(chǎn)權(quán)證、實物盤點表等。,無形資產(chǎn)出資,驗證依

7、據(jù)：各種證書、土地使用權(quán)證明等。,第二節(jié) 投入資本審計,4,、審查投入資本的真實性。,（審計目標(biāo)：真實性）,通過對有關(guān)原始憑證、會計記錄的審閱和核對，向投資者函證實繳資本額，對有關(guān)財產(chǎn)和實物的價值進(jìn)行鑒定，確定投入資本的真實存在。,5,、審查實收資本增減變動。,（審計目標(biāo)：真實性）,第二節(jié) 投入資本審計,實收資本不得隨意增減，減少實收資本的條件：,應(yīng)事先通知所有債權(quán)人，債權(quán)人無異議。在做出減資決定,10,日內(nèi)通知債權(quán)人，,30,日內(nèi)在報上至少公告三次；債權(quán)人在一定時日內(nèi)有權(quán)要求清償債務(wù)或提出相應(yīng)的擔(dān)保；,經(jīng)股東大會同意，并修改公司章程。,減資后注冊資本不低于法定注冊資本的最低限額。,第二節(jié) 投

8、入資本審計,6,、審查外幣出資時實收資本的折算。,（審計目標(biāo)：估價）,有合同約定匯率，按合同匯率折算實收資本；,無合同約定匯率，按市場匯率折算實收資本；,7,、審查報表披露的充分性和恰當(dāng)性。,（審計目標(biāo)：披露）,本期資本變動情況（所有者的變更、注冊資本的增加或減少、各所有者出資額的變動等）；各投資者的投資金額及比例等。,案例資料：,某企業(yè),2006,年,12,月,31,日“實收資本”賬戶記錄為,8 000 000,元，“資本公積”賬戶記錄為,2 000 000,元，留存收益記錄共有,1 000 000,元。,2007,年根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)發(fā)展需要，經(jīng)董事會決定，吸收,A,公司投資,2 000 000

9、,元，注冊資本已辦理變更登記，調(diào)整為,10 000 000,元。,3,月,1,日，,A,公司以一臺精密磨床投入該企業(yè)，經(jīng)評估確認(rèn)其價值為,2 100 000,元，該項投資的賬務(wù)處理為：,借：固定資產(chǎn),2 100 000,貸：實收資本,A,公司,2 100 000,案例要求：,對該企業(yè)吸收,A,公司投資進(jìn)行審查，指出其中存在的問題。,案例解析：,(1),該企業(yè),2007,年吸收,A,公司投資,2 000 000,元，其注冊資本為,10 000 000,元，因此，,A,公司投資占注冊資本的,20%,。,該企業(yè),2006,年末資本公積為,2 000 000,元，留存收益記錄共有,1 000 000,

10、元，吸收,A,公司投資時，其投入資本數(shù)額至少應(yīng)達(dá)到,2 750 000,元。具體算法是：,設(shè),A,公司應(yīng)投資,X,，則根據(jù)題意：,(8 000 000+2 000 000+1 000 000+X)20%=X,則：,X=2 750 000,A,公司實際投入的固定資產(chǎn)為,2 100 000,元。因此，,A,公司應(yīng)補投,650 000,元。,(2),投入固定資產(chǎn)時的會計分錄應(yīng)為：,借：固定資產(chǎn),精密磨床,2 100 000,貸：實收資本,A,公司,2 000 000,資本公積,100 000,(3),建議作如下調(diào)整：,借：實收資本,A,公司,100 000,其他應(yīng)收款,A,公司,650 000,貸：

11、資本公積,750 000,待收到補投的,650 000,元時，再作：,借：銀行存款,650 000,貸：其他應(yīng)收款,A,公司,650 000,第三節(jié) 資本公積的審計,資本公積的實質(zhì)性測試,1,、檢查資本公積增減變動的內(nèi)容及其依據(jù)。（審計目標(biāo)：真實性、估價）,2,、檢查資本公積的具體核算內(nèi)容。（審計目標(biāo)：真實性、估價）,3,、檢查資本公積轉(zhuǎn)贈資本是否經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)。（審計目標(biāo)：真實性）,4,、檢查資本公積的披露是否充分適當(dāng)。（審計目標(biāo)：披露）,包括：期末余額及其本期的重要變化等。,案例資料：,某股份公司首次公開發(fā)行普通股,50 000 000,股，每股面值,1,元，每股發(fā)行價格為,4,元。該股份公

12、司以銀行存款支付發(fā)行手續(xù)費、咨詢費等費用共計,6 000 000,元。假定發(fā)行收入已全部收到，發(fā)行費用已全部支付，不考慮其他因素。該公司賬務(wù)處理如下：,(1),收到發(fā)行收入時：,借：銀行存款,200 000 000,貸：股本,50 000 000,資本公積,股本溢價,150 000 000,(2),支付發(fā)行費用時：,借：財務(wù)費用,6 000 000,貸：銀行存款,6 000 000,案例要求：,審查該會計處理是否正確；如有錯誤，應(yīng)如何予以調(diào)整,案例解析：,根據(jù)規(guī)定，在溢價發(fā)行股票時，超過股票面值的部分應(yīng)作為股本溢價處理；發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費、傭金等交易費用，如果是溢價發(fā)行的，應(yīng)從溢價中抵扣，沖

13、減資本公積,(,股本溢價,),，無溢價發(fā)行股票或溢價金額不足抵扣的，應(yīng)將不足抵扣部分沖減盈余公積和未分配利潤。故案例中對發(fā)行費用的處理是錯誤的。,其正確的記錄應(yīng)為：,借：資本公積,股本溢價,6 000 000,貸：銀行存款,6 000 000,建議調(diào)整：,(,暫不考慮對所得稅費用的影響,),借：資本公積,股本溢價,6 000 000,貸：財務(wù)費用,6 000 000,第四節(jié) 盈余公積的審計,盈余公積的實質(zhì)性測試,1,、獲取或編制盈余公積明細(xì)表，并與明細(xì)帳和總帳核對相符。（審計目標(biāo)：機械準(zhǔn)確性）,2,、檢查盈余公積的提取。（審計目標(biāo)：真實性、估價、完整性）,3,、檢查盈余公積的使用。（審計目標(biāo)：

14、真實性、估價）,盈余公積主要用于彌補虧損和轉(zhuǎn)增資本，也可以按規(guī)定用于分配股利。,法定和任意盈余公積用于彌補虧損、轉(zhuǎn)增資本和特別批準(zhǔn)后支付股利，須符合國家規(guī)定的限制條件：如轉(zhuǎn)增資本或分配利潤后剩余額不得低于注冊資本的,25%,，支付股利時支付比例不得超過股票面值的,6%,。,4,、檢查盈余公積是否充分披露。（審計目標(biāo)：披露）,案例資料：,注冊會計師審查美豐公司,2006,年的“盈余公積”賬戶時，查明該公司盈余公積期初的余額為,5 000 000,元，本年提取,200 000,元；審查“本年利潤”賬戶，查明該公司,2006,年實現(xiàn)凈利潤為,2 000 000,元；審查“利潤分配”賬戶，查明還有,2

15、001,年發(fā)生的尚未彌補虧損,500 000,元。,案例要求：,根據(jù)以上資料說明企業(yè)盈余公積方面有何問題。,案例解析：,提取盈余公積應(yīng)在彌補虧損后計提，本企業(yè),2001,年發(fā)生的虧損，到,2006,年時,5,年稅前補虧期已滿，故應(yīng)用稅后利潤彌補。凈利潤彌補虧損后再計提盈余公積。該企業(yè)做法違反了企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定的提取順序。,當(dāng)年應(yīng)提取法定盈余公積金額：,(2 000 000-500 000)10%=150 000(,元,),當(dāng)年多提取金額：,200 000-150 000=50 000(,元,),調(diào)整分錄：,借：盈余公積,法定盈余公積,50 000,貸：利潤分配,未分配利潤,50 000,第五節(jié)

16、 未分配利潤的審計,審查未分配利潤的真實性,審查未分配利潤的合法性,審查損益調(diào)整項目的處理,審查未分配利潤在報表的反映是否適當(dāng),案例資料：,審計人員甲在審查某股份有限公司,2006,年,12,月,31,日資產(chǎn)負(fù)債表時，已知該公司會計報表中的所有者事項審計前的結(jié)構(gòu)如下：,股本,85 000 000,資本公積,36 000 000,盈余公積,1 350 000,未分配利潤,6 000 000,所有者權(quán)益合計,128 350 000,在審計過程中，甲了解到該股份公司按,33%,計提繳納所得稅，按,10%,計提法定盈余公積，按,10%,計提任意盈余公積。同時，甲還發(fā)現(xiàn)下列涉及所有者權(quán)益事項的問題：股本溢價,200,萬元，計入了實收資本；法定資產(chǎn)重估增值,350,萬元，計入資本公積；因虛計收入、少列費用等問題而使利潤總額多計,75,萬元。,案例要求：,哪些事項對該公司所有者權(quán)益結(jié)構(gòu)有影響，并計算影響結(jié)果；調(diào)整該公司所有者權(quán)益結(jié)構(gòu)。,案例解析：,上述事項中第二不影響所有者權(quán)益結(jié)構(gòu)，第一、三事項影響所有者權(quán)益結(jié)構(gòu)項目。,第一事項：股本溢價,200,萬元應(yīng)計入資本公積，不應(yīng)計入實收資本。第三事項：利潤